חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים - היבטי מיסוי מקרקעין 

            חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים - היבטי מיסוי מקרקעין

             (סעיף 5(ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג - 1963)     

                                  (הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 7/2010)                  

                                          מאת: עו"ד עינת גלוסר

סעיף 5(ג)(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג - 1963 (להלן: "החוק"), קובע כי מכירת זכות במקרקעין הנמנית עם נכסי עזבון, או עשיית פעולה באיגוד מקרקעין הנמנה עם נכסי עזבון, יראו אותן כמכירת הזכות או עשיית הפעולה בידי היורשים.

אולם, בסעיף 5(ג)(4) לחוק, נקבע כי "חלוקת נכסי עזבון בין יורשים, לא יראוה כמכירה, ובלבד שאם במסגרת החלוקה ניתנה תמורה בכסף, או בשווה כסף שאינו נכס הנמנה עם נכסי העזבון, יראו את חלק העזבון שבשלו ניתנה התמורה כאילו נמכר. לענין זה, "חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים" - החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים לאחר ההורשה, בין אם נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה, כמשמעותם בחוק הירושה,     התשכ"ה - 1965, ובין אם נעשתה לאחר רישום כאמור ויראו עיזבון של שני מורישים כעיזבון אחד אם התקיימו כל אלה: (א) לפני פטירתם היו המורישים בני זוג או שהיו ילד והורהו; (ב) טרם הסתיימה חלוקת העזבונות".    

רקע תחיקתי

סעיף 4 לחוק קובע לאמור: "הורשה איננה מכירה או פעולה באיגוד לענין חוק זה".

בית המשפט העליון קבע כי הוראה זו חלה גם לגבי מכירות בין יורשים ומכירות בין יורשים לבין מי שאינו נמנה על היורשים, שבוצעו בידי מנהל עזבון במהלך ניהול העזבון.

כך, בע"א 799/77 מנהל מס שבח מקרקעין נגד מרסל פחייק ואח', נקבע כי חלוקת נכסי מקרקעין של עזבון לפי סעיף 111 לחוק הירושה, התשכ"ה - 1965, הינה חלק אינטגרלי של תהליך ההורשה ואינה מתחייבת במס שבח.

בע"א 499/85, עזבון המנוחה אהובה (אדלה) שפייר ז"ל נגד מנהל מס שבח מקרקעין חיפה נקבע כי מכירת נכס מקרקעין בידי מנהל עזבון למי שאינו נמנה עם היורשים, לצורך חלוקת התמורה בין יורשים בהתאם להוראות הצוואה, הינה חלק הכרחי מתהליך ההורשה, הנכנס לגדרו של סעיף 4.      

הלכות אלו הרחיבו את הגדרת המונח "הורשה", הרבה מעבר להעברות ישירות של נכסי מקרקעין ממוריש ליורשיו ונשיא בית משפט העליון דחה את בקשת הרשויות להעלות סוגיה זו לדיון נוסף לפני בית המשפט העליון באומרו כי מן הנכון כי ענין כגון זה יטופל בדרך חקיקה ולא בדרך העיון מחדש בפסיקה (דנ"א 1002/90 מנהל מס שבח מקרקעין חיפה נגד עזבון המנוחה אהובה אדלה שפייר).

על כן, הוצע לתקן את חוק מס שבח מקרקעין, להוסיף את סעיף 5(ג), על סעיפיו הקטנים, ולקבוע במפורש כי הפטור החל לגבי הורשה יחול לגבי העברה ישירה של הזכות במקרקעין מהמוריש ליורש, ולגבי העברת נכסים או חלקי נכסים בין יורשים כאשר התמורה היא בנכסי העזבון. לעומת זאת, יורש שיעביר את זכותו במקרקעין, הנמנית עם נכסי עזבון ליורש אחר, ובתמורה יקבל כסף או נכס שאינו נמנה עם נכסי עזבון, וכן יורש שימכור את זכותו למי שאינו נמנה עם היורשים, יראוהו כמי שמכר את הזכות ולא תתקיים לגבי מכירה זו ההוראה לפיה הורשה אינה מכירה (חוק מס שבח מקרקעין (תיקון מס' 23) התשנ"ג - 1992; הצעת חוק 2152, מיום 28.12.92).

ביום 16 במרץ 1993, נתקבל בכנסת חוק מס שבח מקרקעין (תיקון מס' 24),            התשנ"ג - 1992, שמכוחו הוסף לחוק סעיף 5 (ג).

במסגרת הצעת חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (תיקון מס' 50 והוראת שעה), התשס"ב - 2002 (הצעות חוק 3087, כ"א באדר התשס"ב, 5.3.2002) הוצע להבהיר, כי הוראת סעיף 5(ג)(4) לחוק תחול בין אם חלוקת נכסי העזבון נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה, לפי הענין, ובין אם נעשתה לאחר רישום כאמור, כך שתינתן הזדמנות אחת לחלוקה בין היורשים בפטור ממס, בין לפני הוצאת הצו ובין לאחר הוצאתו. 

תיקון מס' 50 לחוק, אשר נכנס לתוקפו החל מיום 7 בנובמבר 2001, שינה את ההלכה אשר היתה נהוגה עד אז (הפרשנות שניתנה לתיקון מס' 24 לחוק), וכיום הליך ההורשה מסתיים רק לאחר החלוקה הראשונה של נכסי העזבון בין היורשים (הוא סעיף 5(ג)(4) בנוסחו כיום). כלומר, אין לראות ברישום זכויות היורשים בפנקסי המקרקעין את סיום הליך ההורשה ובלבד שמדובר בחלוקה ראשונה של ההורשה. לפני תיקון מס' 50 לחוק, אם לאחר שנרשמו הזכויות על שם היורשים השונים בפנקסי המקרקעין, החליטו היורשים לחלק מחדש את העזבון ביניהם, אזי הליך ההורשה הסתיים והחלוקה מחדש היוותה עיסקה במקרקעין[1].

סוגיית חלוקת נכסי עיזבון מעוררת שאלות רבות כגון: מה נחשב ל"חלוקה ראשונה", מהו המועד שבו חלוקה זו הסתיימה, מהו היקף נכסי העיזבון, זיהוי המוריש ועוד.

שאלות אלו ואחרות, נבחנו ונידונו במסגרת המוסד להחלטות מיסוי.

ביום 21 בדצמבר 2010, פרסמה רשות המיסים בישראל את הוראת ביצוע מס' 7/2010 אשר מטרתה להצביע על מקרים מאפיינים שנבחנו במסגרת המוסד להחלטות מיסוי והתמודדו עם שאלות אלו ומהווים אבני דרך לטיפול במקרים עתידיים.

החלטות המיסוי

1.            חלוקת פירות הנכסים באופן שונה (לטובת אחד ההורים) מזה שנקבע בצו הירושה בדבר חלוקת הנכסים - התנהגות שאינה מהווה חלוקה

במקרים בהם היורשים מאפשרים להורה האלמן להנות בחייו משימוש בנכסים ובפירות הנכסים אותם ירשו מההורה המנוח, וזאת מתוך דאגה לרווחת ההורה שבחיים, ולא מתוך כוונה לוותר על ירושתם, לא יראו בכך בלבד כחלוקה ראשונה כאמור בסעיף 5(ג)(4) לחוק.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה, בו עם פטירת האב נרשמו הבנים היורשים כבעלי הזכויות במקרקעין על פי צו ירושה יחד עם אמם. יחד עם זאת, מאז פטירת האב המוריש ועד לפטירת האם, שימש אחד הנכסים בפועל למגוריה של האם ושאר הנכסים הושכרו בשכירות חופשית כאשר התמורה משכירות זו הועברה באופן בלעדי לאם. לאחר פטירת אשת המנוח ביקשו הבנים לחלק את נכסי עיזבון האב ביניהם ולייחד לכל אחד מהם נכס מסוים. 

נקבע כי מקום בו הבנים היורשים העמידו את הרכוש אותו ירשו ופירותיו לשימוש ההורה שבחיים, מבלי למשל, להעביר את זכויותיהם ברישום ע"ש ההורה שבחיים, אין בכך בלבד כדי להצביע על ויתור מוחלט בזכויותיהם המקוריות לטובת ההורה אלא על השהיית מימוש זכויותיהם, ולפיכך, לא ייחשב האמור ל"חלוקה ראשונה" והבנים היורשים יוכלו גם לאחר פטירת ההורה שבחיים, ואף קודם לכך, לחלק את הרכוש ביניהם מבלי שהדאגה לרווחת ההורה תעמוד להם לרועץ.  

2.            חלוקה בעין של הנכסים ליורשים, השונה מחלקם היחסי של היורשים לפי צו הירושה

בשונה מהוראת סעיף 67 לחוק, אין דרישה בסעיף 5(ג)(4) לחוק כי יישמרו יחסי השווי לאחר החלוקה.

נקבע כי במקרה של פערי שווי מהותיים וללא הסבר סביר יעבור נטל הראיה ליורשים להראות שהחלוקה נעשתה ללא תמורה מחוץ לנכסי העזבון. 

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה של עזבון שכלל 2 דירות מגורים, ובמסגרת צו הירושה נקבע כי העזבון יחולק בין 2 ילדיה של המורישה. היורשים ביקשו לחלק ביניהם את הדירות כך שכל דירה תירשם על אחד היורשים, וזאת, על אף ששווי דירה אחת היה פי 3 משווי הדירה השניה. ההסבר שניתן לחלוקה הלא מאוזנת בין היורשים היה שעוד בטרם פטירת המורישה, התגורר אחד היורשים במשך שנים רבות עם משפחתו בדירה שקיבל בחלוקת העזבון, בסמוך למגורי אמו המנוחה אשר גם שהתה איתו במהלך השבוע. נקבע כי במקרה זה, ניתן הסבר מניח את הדעת לפערי השווי המהותיים בחלוקה, החלוקה המבוקשת תאמה את החלוקה בפועל ועל כן יש לראות בחלוקה האמורה, כחלוקה הראשונה בין יורשים.   

3.            חלוקת עיזבון לראשונה באופן שונה מהירושה לאחר שנים רבות ולאחר שבוצעו פעולות בנכסים

לעיתים, במסגרת הירושה, בדרך כלל, בירושה שאינה מכח צוואה מפורטת, עוברים הנכסים במושע ליורשים ללא כל חלוקה ספציפית, ועד להתארגנות היורשים בדבר החלוקה המוסכמת ביניהם עשוי לעבור פרק זמן. במקרים כאלה, למשך הזמן, כמו גם, להתנהלות היורשים באותה תקופה השלכה מכריעה. 

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו הועברו בירושה שני בנייני דירות במושע לילדי המנוחה. ברבות השנים נפטרו גם חלק מילדיה של המנוחה וזכויותיהם בבניינים הועברו לילדיהם, ואף לנכדיהם, בירושה. במהלך השנים, הכנסות שכ"ד מהבניינים נכנסו כולן לחשבון בנק אחד שהיווה פול, ולאחר ניכוי הוצאות, חולקו ההכנסות הנ"ל ליורשים, כ"א לפי חלקו היחסי בעזבון. במהלך השנים גם בוצעו עסקאות בנכסים - נתנו מתנות לילדים וחכירה לאחד היורשים המתגורר באחד הנכסים. לאחר כ-40 שנה מיום הפטירה של המנוחה ביקשו היורשים לרשום את הבניינים כבית משותף, ולייחד את הדירות בהם על שם כ"א מהיורשים ולראות בכך חלוקה ראשונה.

נקבע כי לאור פרק הזמן הממושך, התנהלות היורשים בהתאם לצו הירושה במשך עשרות שנים ולאור העובדה שחלק מהנכסים נמכרו או יוחדו ליורשים לא ניתן להחיל את הוראות סעיף 5(ג)(4) לחוק על החלוקה המבוקשת.

בהחלטת מיסוי 43/07 נידון מקרה בו הועברו בירושה, בהתאם לצוואת המנוח, קרקעות בהרצליה ודירת מגורים במושע בחלקים שווים, לבנותיו של המנוח. במשך השנים, כל נכסי העזבון הושכרו והתמורה שהתקבלה בגין השכרת הנכסים חולקה באופן שווה בין הבנות בהתאם לצוואה. אחת הבנות התגוררה בחו"ל ומשיקוליה, החליטה כשנה וחצי לפני מועד הוצאת החלטת המיסוי, להעביר את כל זכויותיה בנכסים האמורים לחברת נאמנות שהוקמה לצורך כך. העברת הבעלות לחברת הנאמנות, הושלמה בלשכת רישום המקרקעין. כעבור 40 שנה מיום פטירת המנוח, ביקשו בנותיו של המנוח, לחלק את נכסי העזבון שלא על פי הצוואה, בדרך של ייחוד נכסים, ללא תשלומי איזון כלשהם בין הצדדים, כך שהקרקעות תירשמנה ע"ש הבת האחת, ודירת המגורים תירשם ע"ש הבת השניה.    

נקבע כי לאור פרק הזמן שחלף מיום פטירת המנוח, והשימוש רב השנים בנכסים במשותף על ידי היורשים וכן לאור העסקה שנעשתה על ידי אחת הבנות בחלקה בנכסים - אין לראות בחלוקה המבוקשת כחלוקה ראשונה בין יורשים, אלא עסקאות חליפין בין קרובים החייבות במס. 

4.            שני עזבונות של הורים אשר לא יראו אותם "כעיזבון אחד" הואיל ובאחד מהם הסתיימה החלוקה

5(ג)(4) לחוק קובע כי יראו עזבון של שני מורישים שהם בני זוג או ילד והורהו כעזבון אחד ובלבד שטרם הסתיימה חלוקתו של אחד העזבונות.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו שתי בנות ואם ירשו את עזבון אביהם שכלל 10 דירות. הזכויות נרשמו בלשכת רישום המקרקעין על שם היורשים, בהתאם לצו הירושה. יחד עם זאת ולמרות הרישום כאמור הוסכם בין האם והבנות כי את ההכנסות מדמי השכירות של 3 דירות יקבלו הבנות, ואילו האם תוותר על חלקה בהכנסות אלו. דירה נוספת ששימשה למגוריה של האם תישאר בהחזקתה וההכנסות בגין הדירות הנוספות יועברו לאם. לימים, נפטרה האם, וכל עזבונה על פי צו הירושה עבר לשתי בנותיה בחלקים שווים. הבנות ביקשו לחלק ביניהן מחדש את כל 10 הדירות. השאלה שנידונה היתה האם ניתן לראות בדירות שחולקו לבנות מעזבון האב ביחד עם נכסי עזבון האם, כ"עזבון אחד" ולפיכך ניתן לחלק ביניהם את כל 10 הדירות מחדש, ללא מס, במסגרת סעיף 5(ג)(4) לחוק.

הוחלט כי בשל העובדה שהאם והבנות היורשות חילקו ביניהן את הדירות מעזבונו של האב, הסתיימה חלוקת עזבון האב, ולא ניתן לצרפו כעת עם נכסי עזבון האם. 

5.            עיזבונות הורים ובן חסוי כ"עיזבון אחד"

השאלה האם נעשתה חלוקה ראשונה והסתיים הליך ההורשה לצרכי מס היא בראש ובראשונה שאלה עובדתית הנבחנת על פי הנסיבות הקונקרטיות של כל מקרה.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה של שלושה עזבונות שהותירו אחריהם בני משפחה אחת - שני בני זוג ובנם החסוי. העזבונות כללו בין היתר, מספר דירות מגורים, מבנה המשמש לנגריה וכן מגרש חקלאי שחלקם היו בבעלות המשותפת של בניהזוג. בשנת 1993 נפטרה האישה והורישה את עזבונה לבעלה ולשני בניה. בשנת 2001 נפטר הבעל והוריש את עזבונו בחלקים שווים לשני נכדיו. הבן החסוי של בני הזוג, נפטר בשנת 2005 והוריש את כל עזבונו לאחיו. היורשים משלושת העזבונות ביקשו לחלק את נכסי שלושת העזבונות כעזבון אחד. עד לחלוקה המבוקשת היה השימוש בנכסים כדלקמן: דירות שהיו בבעלות בניהזוג הושכרו גם לאחר פטירתה של האישה, ודמי שכירות אלו שימשו למימון בית אבות לבעל. לאחר פטירת הבעל ועד לחלוקה המבוקשת נותרו הדירות ריקות ללא שימוש והשכרה. דירה נוספת הושכרה וההכנסה מדמי השכירות שימשה לטיפול בבן החסוי. לאחר פטירת הבן החסוי נותרה הדירה ריקה ללא שימוש. מבנה הנגריה שימש את הבן האחר של בני הזוג בעסקו במשך 50 שנה והמשיך לשמש אותו מאוחר יותר גם לאחר מות אביו המוריש. המגרש החקלאי לא הושכר ולא עובד.

השאלה שנידונה היתה באלו מהעזבונות הסתיימה כבר החלוקה או שמא זו לא הסתיימה וניתן לראות בכל שלושת העזבונות, של ההורים והבן החסוי, כ"עזבון אחד".

נקבע כי אין לראות בשימוש שנעשה בנכסי שלושת העזבונות בנסיבות         המיוחדות -  בהן הבנים מאפשרים להורה האלמן להנות מפירות הנכסים שבעזבון לצורך מחייתו ועד אריכות ימיו, ובנסיבות בהן הבן והנכדים ממשיכים לאחר הירושה לדאוג לצרכי קיומו של הבן החסוי, ובנסיבות בהן האח האחר השתמש בנגריה כ-50 שנים עוד קודם לירושה, והמשיך לעשות כן עד לחלוקה המבוקשת - כ"חלוקה ראשונה", אלא בהחלטה משפחתית הבאה להתחשב בצרכים המיוחדים של בני המשפחה, אך לא מהווה ויתור אמיתי של הזכויות הרכושיות אותן קיבלו מכח הירושה.   

6.            זיהוי המוריש

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו נפטר אבי המשפחה ואשתו ובנותיו ירשו אותו. שנים לאחר פטירת האב נפטרה דודתו של האב וזו הורישה את נכסיה, בצוואתה, לאב.

השאלה שנידונה היתה האם ניתן לראות את נכסי עזבון הדודה כעזבונו של האב, כך שניתן לחלק את כלל הנכסים של הדודה והאב כעזבון אחד.

הוחלט כי לא ניתן לראות את הנכסים שהורישה הדודה כנכסי עזבון האב וזאת משום שהאב מעולם לא ירש את נכסי הדודה ולפיכך עם מותו הם לא עברו לילדיו במסגרת עזבונו, שכן חוק הירושה קובע כי במקרה בו נפטר יורש על פי צוואה, בטרם מות המצווה, יראו את יורשיו של היורש שנפטר, כיורשי המצווה. הבנות ירשו אם כן שני עזבונות - את עזבון אביהם ואת עזבון דודתם. מאחר ולא מתקיימים בין המורישים יחסים של בני זוג או ילד והורהו, לא ניתן לראות בשני עזבונות אלו, כעזבון אחד.

7.            שינוי הסכם חלוקה וביצוע חלוקה בשלבים

בהחלטת מיסוי 47/07 נידון מקרה בו ערכו יורשים, בשנת 2000, הסכם חלוקת נכסי עזבון, אשר קיבל תוקף של פסק דין, במסגרתו חולקו נכסי העזבון לשלוש קבוצות נכסים וסוכם בין היורשים כדלקמן:

קבוצה ראשונה של נכסים - בקבוצה זו יוחדו באופן ספציפי נכסים ליורשים כשבחלוקה זו נוצר הפרש בשווי לטובת יורש מסוים (להלן: "יורש א'").  

קבוצה שניה של נכסים - קבוצת נכסים זו נשארה בבעלות משותפת של כל היורשים.

קבוצה שלישית של נכסים - נקבע כי הנכסים בקבוצה זו תמכר על ידי היורשים ומתמורת המכירה יבוצע איזון בין יתר היורשים ליורש א' - חלק זה של ההסכם, חלוקה על דרך מכירה של נכסי הקבוצה השלישית, לא ביצעו הצדדים עד למועד הבקשה נשוא החלטת המיסוי, ולמעשה טרם ביצעו בהם חלוקה ראשונה כפי שביקשו לעשות.

הסכם חלוקת נכסי העזבון האמור דווח בשעתו לרשויות המס ואושר כחלוקה ראשונה לפי סעיף 5(ג)(4) לחוק.

כעבור כשש שנים ביקשו היורשים לשנות את הסכם החלוקה המקורי באופן שהחלוקה בקבוצת הנכסים השלישית תהא על דרך של חלוקה בעין, שווה בשווה, ולא על דרך מכירה וחלוקת התמורה ביניהם, כפי שתכננו לעשות בתחילה, אך בפועל טרם ביצעו. כמו כן, ביקשו היורשים לאזן את ההפרש שהיה קיים לטובת יורש א' מתוך כספי תמורה שנתקבלו ממכירת נכס משותף שנמנה על קבוצה שניה של נכסים בחודש 11/2005, ואשר התמורה בגינו טרם חולקה, והמופקדת בחשבון נאמנות של מנהל העיזבון.

במקרה זה עלתה השאלה האם השינוי להסכם החלוקה המקורי מהווה חלוקה ראשונה בין יורשים - ואם כן, האם ניתן לראות בכספי התמורה ממכירת נכס מהקבוצה השניה של נכסים, שנועדו לאזן את ההפרש שנוצר לטובת יורש א', כנכס הנמנה על נכסי העיזבון ?

נקבע כי ניתן לראות בשינוי ההסכם לגבי קבוצת הנכסים השלישית חלוקה ראשונה, וזאת מאחר ובקבוצה זו טרם בוצע הסכם החלוקה, לא נעשה בהם כל שימוש או חלוקה בעין. 

באשר לתשלומי האיזון ששולמו מכספי תמורת המכירה של הנכס מהקבוצה השניה נקבע כי, כל עוד לא חולקה התמורה, וזו הופקדה בחשבון הנאמנות של מנהל העיזבון, והנכס הנמכר היה ונותר בבעלות המשותפת בין היורשים, ניתן לראות באיזון מתמורת נכס זה כאיזון מתוך כספי העזבון. 

8.            חלוקת נכסים שהתקבלו אגב פירוק חברה שמניותיה התקבלו בירושה (החלטת מיסוי 52/08)

האם יורשים שירשו מניות באיגוד מקרקעין יכולים לפרק את האיגוד ואז לאחר קבלת נכסי החברה במושע עקב הפירוק לבצע חלוקה ביניהם אשר תחסה תחת הוראותיו של סעיף 5(ג)(4) לחוק - האם אין לראות באירוע הפירוק כשלעצמו חלוקה      ראשונה -

בהתאם להוראות חוק הירושה, התשכ"ה - 1965, נכסי העזבון יכול ויחולקו בין היורשים על פי הסכם ביניהם. כך גם, סעיף 109 (ב) לחוק הירושה, קובע כדלקמן: "שבח הנכסים, פירותיהם וכל מה שבא במקום הנכסים ממות המוריש עד לחלוקת העזבון - של העזבון הם, והוא הדין לגבי פחת הנכסים ולגבי תשלומים המוטלים עליהם".

לאור זאת, נקבע כי אם הליך הפירוק הוא חלק מהליך כולל של הסכם בין היורשים לחלוקת העזבון, יש לראות בנכסי החברה שהתקבלו אגב הפירוק כנכסי העזבון חלף המניות. על כן, אין לראות בפירוק חלוקה ראשונה וחלוקת נכסי החברה שנתקבלו אגב הפירוק בין היורשים תחשב כחלוקה ראשונה של נכסי עזבון עליהם יחולו הוראות סעיף 5(ג)(4) לחוק.

ואולם, ככל שיורשי המניות התנהלו תקופה ממושכת כבעלי מניות החברה, פעלו בה וניהלו אותה ונמנעו מלפרקה, יראו בנסיבות אלה כחלוקה ראשונה, ופירוק מאוחר לא ייחשב כחלוקה ראשונה.  

יובהר כי לצרכי מס, הליך הפירוק מהווה מכירה הן של נכסי העזבון (המניות) על ידי היורשים והן מכירה של נכסי החברה על ידי החברה, ואירועים אלה חייבים במס לפי החוק ופקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א - 1961, אלא אם כן חלות הוראות הפטור הקבועות בסעיף 71 לחוק.  

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו אדם ירש מהוריו מניות באיגוד מקרקעין, אשר החזיק בדירת מגורים מיום הקמתו, אשר שימשה למגורי הוריו של היורש, וזו היתה הנכס היחידי של האיגוד. ערב פטירתם לא החזיקו הורי היורש בדירה נוספת.

היורש ביקש לפרק את האיגוד ולקבל לידיו את הדירה ולמוכרה בפטור לפי סעיף 49(ב)(5) לחוק, כדירה שהתקבלה בירושה.

הוחלט כי בכפוף להוראות החוק והפקודה, בנוגע למיסוי הפירוק, ובכפוף להוראת סעיף 72ב לחוק, ניתן לראות בדירת המגורים שהתקבלה בידי היורש אגב הפירוק, כנכס עזבון שהתקבל בירושה, ולפיכך, מכירת הדירה תהיה פטורה ממס בהתאם להוראות סעיף 49ב(5) לחוק.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נוספת, נידון מקרה בו ירשו מספר יורשים מניות באיגוד מקרקעין אשר בבעלותו היו מספר נכסי מקרקעין שלא היו סמוכים זה לזה. נכסי המקרקעין היו הנכסים היחידים של האיגוד ולא היתה באיגוד כל פעילות עסקית, מיום הקמתו.

היורשים ביקשו לפרק את האיגוד ולאחר שיתקבלו בידיהם נכסי המקרקעין במושע ייחדו לכ"א מהם נכס מקרקעין בנפרד. במקרה לא יכלו היורשים לאחר ביצוע פירוק פטור ממס לפי סעיף 71 לחוק, להנות מהוראות סעיף 67 לחוק ולייחד לכ"א מהם נכסים , שכן נכסי המקרקעין לא היו גובלים זה בזה. 

הוחלט, כי בכפוף לתחולת הוראות החוק והפקודה על אירוע הפירוק, ניתן לראות בנכסי המקרקעין כנכסי עזבון שהתקבלו בירושה וניתן לראות בכל המהלך של הפירוק וייחוד הנכסים ליורשים כחלוקת עזבון ראשונה עליה יחולו הוראות סעיף 5(ג)(4) לחוק.    

עו"ד עינת גלוסר

רחוב בצלאל 3, בית א. פלקסר, קומה 6, רמת גן 52521

טל': 03-7511369     פקס': 03-6139647

       E-mail: adveinat@bezeqint.net

___________________________________________________________________

האמור דלעיל מהווה מאמר כללי ואין בתוכנו ו/או בכל חלק ממנו משום המלצה ו/או חוו"ד משפטית ו/או ייעוץ משפטי מכל סוג שהוא והמסתמך על המידע ו/או עושה בו שימוש, עושה זאת באחריותו בלבד.

[1]           ת.א. 2539/03 (בימ"ש השלום קריות) עו"ד חנוך פוגל ואח' נ' לשכת רישום מקרקעין ואח'